原标题：审计法修订草案公开征求意见

  《中华人民共和国审计法（修订草案征求意见稿）》，实现了审计范围全覆盖，除审计资金外，还审计领导干部自然资源资产管理和生态环境保护责任情况等，并新增了内部审计和社会审计制度等，但许多细节仍存争议。

  领导干部的自然资源资产管理及环保履职情况将纳入审计

  日前，国家审计署公布《中华人民共和国审计法（修订草案征求意见稿）》（简称意见稿），公开征求意见。意见反馈截止于2019年4月15日。这是我国审计法自1995年颁行以来，继2006年2月28日第十届全国人大常委会第二十次会议修正后的再次修订。

  我国现行审计法共七章，意见稿增加一章，其修改49条，删除1条，新增14条，修订后为67条。不但扩大了审计范围，还增加了内部审计和社会审计制度等内容。

  南京审计大学法学院副教授孙展望说，意见稿最大的亮点在于实行审计全覆盖和完善审计机关权限，以及将党的领导直接写入审计法，且有具体落实机构，即中央审计委员会。

  西南政法大学商学院教授胡耘通表示，本次审计法修订涉及章节、内容多，改动大，亮点突出：一是强化党对审计工作的领导，规定了中央审计委员会、地方审计委员会的主要职责。二是实行审计全覆盖，通过列举方式进一步完善了审计监督对象的具体范围。三是明确内部审计规范，将内部审计和社会审计内容成章表述，尤其是提出了建立总审计师制度。

  审计单位全覆盖

  意见稿在总则部分增加了“党对审计工作的领导（第2条）”，并明确了审计对象：“国家机关、人民团体、国家的事业组织、国有和国有资本占控股地位或者主导地位的企业（含金融机构），其他管理、分配和使用公共资金、国有资产、国有资源的单位，以及其主要负责人”。

  胡耘通认为，意见稿在审计对象、审计范围方面，较现行审计法进行了较大幅度扩充，对其他管理、分配、使用公共资金、国有资产、国有资源单位，及其主要负责人履行经济责任、自然资源资产管理、环保责任等情况的规制，能够有效弥补审计实践中法律依据不足的纰漏。

  孙展望的观点和胡耘通不谋而合。他认为，意见稿实现了审计全覆盖。现行审计法主要审计行政机关和国企、事业单位的财政、财务收支情况。在审计范围上，意见稿增加了对人大、监察机关、审判机关、检察机关、党的机关、政协、慈善基金等涉及一般公共资金使用的组织，甚至可能包括基层自治组织如村委会等单位以及其主要负责人的审计。在审计事项上，除审计资金外，还审计自然资源资产管理和生态环境保护责任情况，以及政策落实情况等。

  胡耘通表示，近年来，审计机关试点领导干部自然资源资产离任审计工作，在生态环境保护、促进领导干部履职方面取得了良好成效。这符合审计覆盖范围逐步由原来的单一经济层面扩大到生态保护、自然资源资产等多维层面，真正实现审计作为专门监督机构的职责。

  审计上述单位的“主要负责人履行经济责任、自然资源资产管理和生态环境保护责任情况”，是否会与相关部门职能交叉、重合？孙展望说，不重合。国土、环保部门是对社会保护自然资源和生态环境保护进行管理、监督的行政执法部门，代表政府监督整个社会（包括作为行政相对人的其他政府部门）；审计是对其工作成效的评估性监督，是对监督的再监督。

  胡耘通表示，审计监督与国土、环保部门自身的监督职责不同。审计机关既对自然资源以及生态环境的开发、利用情况进行监督，也对国土、环保等部门履职情况进行监督。因此二者不存在交叉、重复问题，这样规定反而更有利于环境资源管理职责的落实、生态文明建设的良好实现。当然，审计机关在实施自然资源资产、生态环境保护审计过程中，需要国土、环保部门在信息、技术等方面的通力支持，从而更加有效地形成社会协同治理格局。

  明确内部审计规范

  “这次修改的一个亮点是明确规定国企应当设置总审计师，内部审计有了组织架构上的抓手。”意见稿设专章第六章，对内部审计和社会审计进行了规范。孙展望说，此次审计法修订，力图整合国家审计、内部审计、社会审计三者力量，以构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系。

  孙展望认为，长期以来，国家审计、内部审计、社会审计三方力量没有有效整合。意见稿第六章有效贯彻落实了党中央要求建立“集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系”的精神。但审计法不宜对内部审计尤其是社会审计介入过深，否则，容易逾越国家审计边界。

  胡耘通表示，意见稿新增第六章“内部审计和社会审计”是重大亮点。一般情况下，社会审计主要由《中华人民共和国注册会计师法》规范。因此，此次意见稿仅明确了审计机关对社会审计报告的核查权，以及社会审计机构承接委托业务所遵循的准则。

  但胡耘通认为，意见稿和2018年3月施行的《审计署关于内部审计工作的规定》（简称《规定》）存在抵牾及不一致的地方。

  意见稿第54条：“内部审计机构应当在本单位主要负责人的领导下开展内部审计工作，向其负责并报告工作。”《规定》第6条：“国家机关、事业单位、社会团体等单位的内部审计机构或者履行内部审计职责的内设机构，应当在本单位党组织、主要负责人的直接领导下开展内部审计工作，向其负责并报告工作。”即意见稿要求内部审计机构受单位主要负责人领导，《规定》要求内部审计机构受单位党组织、主要负责人领导，上下位法明显存在抵牾。

  另外，意见稿第55条和《规定》第3条也存在不一致。《规定》第3条明确“本规定所称内部审计，是指对本单位及所属单位财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理实施独立、客观的监督、评价和建议，以促进单位完善治理、实现目标的活动”。但意见稿55条将内部审计机构的审计范围限定在“财政财务收支、内部控制和有关经济活动，以及所属单位主要负责人经济责任履行情况等”。其审计范围明显存在冲突。胡耘通说，“这意味着意见稿通过修订后，《规定》的相关规定就废止了，不利于法律制度体系的整体稳定。”

  多处细节引争议

  此外，意见稿第38条删除了现行审计法规定的实施审计前“应当在实施审计三日前，向被审计单位送达审计通知书；遇有特殊情况，经本级人民政府批准，审计机关可以直接持审计通知书实施审计”的规定，将其改为“应当在实施审计前告知审计对象”。该做法引发争议。

  孙展望表示，删除审计前三天向审计单位送达审计通知书合情合理。审计是一种常规的经济监督，理论上被审计单位应当随时接受审计。审计前通知被审计单位主要为了减少审计对被审计单位正常的经营和管理活动的影响。但实践中提前三天通知的规定大大增加了审计成本：被审计单位及有关人员可以借机转移、隐匿、篡改会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与审计有关的材料，或者转移、隐匿违法取得的资产以及串供等。

  在孙展望看来，从世界范围看，审计机关履行通知义务是通行做法，但期限则规定比较灵活。法国审计的做法则是，针对必审单位可以突然审计；针对非必审单位则必须提前通知。

  但胡耘通认为，在实践中，审计通知书属于重要的法律文书，明确了相关审计事项，同时为被审计单位提供了准备资料时间。意见稿仅明确“应当在实施审计前告知审计对象”，并未规定告知方式、告知期限等内容，存在一定不合理。这给审计机关的告知程序留下了过多的自由裁量空间。在依法治国背景下，正义不仅要求实体正义，还要求以看得见的方式实现程序正义，审计程序应该遵循该理念，抑制审计机关的过度自由裁量，任意行使监督权力。

  孙展望对此并不完全赞同。他认为，在现行成文宪法层面，审计作为监督机关没有独立出执行机关（政府）直接向决策机关（人大）负责，但按照意见稿的规定，审计作为监督机关已经在相当程度上独立于执行机关（政府）直接向真正的决策机关（党委）负责。而现实尴尬是，宪法层面的顶层设计并没有调整，审计机关仍然仅对政府首长和上级审计机关负责。

  胡耘通则一针见血指出，意见稿虽明确了审计全覆盖，但国家审计制度是由宪法确认的，即《中华人民共和国宪法》第91条规定：“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督。”在审计范围方面，意见稿与宪法规定不一致，若修改审计法还需考虑宪法条款修订问题。

  同时，胡耘通认为，审计权威效力还有待继续提升。“意见稿虽明确违反相关规定可以采取‘警告’‘通报批评’等处罚，但威慑效力不够，建议吸纳《审计法实施条例》第47条、49条‘罚款’处罚手段，进一步增强审计权威性。”

  胡耘通还表示，意见稿中的“审计对象”“被审计单位”“负责人”“主要负责人”“其他负责人”等概念，含义不明确，前后表述不规范，有的甚至存在歧义，如意见稿第39条“审计机关对取得的审计对象的电子数据等资料进行综合分析”，“审计对象”若是个人，则语义不清。